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Impôt sur le revenu et CSG, quelles réformes ?

Publié le par Mariana-Hélène Firdion

Le Conseil des prélèvements obligatoires (CPO) a rendu public  un rapport intitulé Impôt sur le revenu, contribution sociale généralisée (CSG) : quelles réformes ? À la demande de la commission des finances du Sénat, le CPO y étudie les possibilités d’élargir l’assiette de l’imposition des revenus, et la faisabilité et l’impact d’une fusion de l’impôt sur le revenu et de la CSG. Il analyse en outre la possibilité de créer un barème progressif appliqué aux revenus soumis à la CSG. Estimant en définitive que la fusion de l’impôt sur le revenu et de la CSG est possible mais complexe à mettre en œuvre, le CPO explore la piste d’une complémentarité cohérente des deux régimes d’imposition. La commission des finances du Sénat a sollicité  l’expertise du Conseil des prélèvements obligatoires pour éclairer sa réflexion sur la cohérence et les réformes souhaitables du système dual d’imposition des revenus, principalement composé de l’impôt sur le revenu (IR) et de la contribution sociale généralisée (CSG). Dans un contexte d’accroissement des prélèvements obligatoires, la cohérence d’ensemble de l’imposition des revenus devient un sujet majeur dans le débat public, avec l’évocation de réformes pouvant aller jusqu’à la fusion de l’IR et de la CSG dans un grand impôt unifié. 
 

L’histoire de l'IR et de la CSG 

L’histoire de l’IR depuis sa création en 1914 enseigne que toute tentative d’unification d’impositions différentes nécessite un temps long et un contexte économique et budgétaire propice. Après l’échec de la réforme de 1948, la fusion de la taxe proportionnelle et de la surtaxe progressive, lancée en 1959, n’aboutit véritablement qu’une quinzaine d’années plus tard. Au regard de la construction de l’IR moderne, la situation actuelle, où coexistent un impôt sur le revenu progressif et un impôt de type cédulaire, proportionnel et individualisé (la CSG), mérite réflexion. 
À l’origine, la CSG a été conçue comme un prélèvement dédié au financement de la protection sociale, en substitution aux cotisations, d’un rendement modeste mais assis sur l’ensemble des revenus, y compris sur les revenus de remplacement et les revenus du patrimoine, qui échappaient à l’époque pour une large part à l’IR et aux cotisations sociales. À cet égard, il s’agit de l’une des principales novations qu’a connues le système fiscal français ces trente dernières années. En outre, les augmentations successives de taux, les élargissements de son assiette et la création de nombreuses taxes additionnelles ont rapidement changé l’ « échelle » de la CSG.  Depuis 1998, son produit dépasse ainsi celui de l’IR. De plus, les divers aménagements (taux réduits, exonérations, déductibilité partielle), introduits à l’occasion de ses élargissements successifs, lui ont fait perdre une grande part de sa simplicité. 
L’IR continue de faire l’objet des mêmes critiques depuis 1990. D’un rendement devenu relativement médiocre, son produit est fortement concentré sur moins de la moitié des contribuables potentiels. De plus, les nombreux mécanismes de personnalisation et la multiplicité des dépenses fiscales qui en modifient l’assiette, ou, de manière plus générale, le montant à acquitter, rendent cet impôt peu lisible pour le contribuable et contribuent à réduire son produit, qui reste faible, même si les mesures prises depuis 2011 et 2012 afin de redresser la situation des finances publiques ont sensiblement freiné, cette tendance. Malgré le caractère très emblématique de l’IR, les prélèvements obligatoires pesant à ce titre sur les ménages, dont la progressivité reste réelle sauf pour les très hauts revenus, contribuent de manière réduite à la redistribution verticale et horizontale, qui est majoritairement assurée par les prestations sociales. 

Le rapprochement entre l’IR et la CSG

Le rapprochement entre l’IR et la CSG est devenu une question récurrente à partir du milieu des années 2000. Toutefois, il est invoqué au nom d’objectifs variés, voire opposés : une plus grande cohérence et une meilleure lisibilité du système fiscal, un élargissement des bases d’imposition, une plus grande progressivité de la CSG. De plus, le terme de « fusion de l’IR et de la CSG », utilisé couramment pour désigner le fait de substituer un prélèvement unique à l’ensemble constitué par l’IR, la CSG et ses déclinaisons, renvoie à des modalités de mise en œuvre multiples, qui peuvent néanmoins être regroupées en deux grands types de schémas d’imposition unifiées sur la base d’un IR rénové ou d’une CSG progressive. La plupart des travaux académiques et administratifs ont souligné les difficultés de mise en œuvre d’une fusion au sens strict des deux impôts par une unification des règles de l’IR et de la CSG. La difficulté de maîtriser entièrement les transferts nombreux et importants qu’occasionnerait la définition de règles d’imposition uniques est certainement l’obstacle le plus important à la fusion, au-delà des risques budgétaires pour l’État et des enjeux de gouvernance pour la sécurité sociale. Au regard de l’ensemble des difficultés identifiées dans les études existantes et des nombreux arbitrages nécessaires à la définition d’un tel projet, il apparaît que la fusion de l’IR et de la CSG ne peut constituer qu’un projet de moyen terme, lié à une réforme préalable de l’IR assortie d’une limitation drastique des dépenses fiscales qui l’affectent, d’autant plus délicate à réaliser après une période de hausse importante des prélèvements obligatoires pesant sur les ménages. Les moyens de renforcer la complémentarité de l’IR et de la CSG, en vue de définir un schéma d’imposition des revenus des ménages plus cohérent, ont été jusqu’ici relativement peu explorés. 
Une meilleure articulation entre l’IR et la CSG constituerait pourtant une voie alternative de réforme, alliant simplification et progressivité améliorée de l’ensemble du système d’imposition des ménages. Cette piste a principalement été étudiée à travers, d’une part, la question du régime de déductibilité de la CSG, pour mettre fin à l’imbrication complexe des deux prélèvements et, d’autre part, la possible mise en œuvre d’un prélèvement de l’IR qui interviendrait dès l’année de réalisation du revenu imposé. Cette réforme permettrait la mise en cohérence de l'imposition directe des ménages. Bien qu’il ne faille pas en sous-estimer les difficultés, elle pourrait s’engager dès à présent, à travers une série de mesures affectant l’IR et la CSG. 

Une fusion de l'IR et de la CSG serait possible mais complexe à mettre en œuvre

Des réformes structurelles apparaissent aujourd’hui nécessaires pour refonder le « pacte fiscal » fragilisé par l’opacité et la complexité d’un système dual, issu d’un impôt ancien à la progressivité émoussée, et d’une contribution plus récente, mais fondamentalement proportionnelle. 
Une fusion générale de l’IR et de la CSG, pour souhaitable qu’elle soit, devrait surmonter la double difficulté d’une assiette trop étroite et d’un mode de perception décalé pour l’IR. 
La mise en place d’un nouvel impôt, sur la base d’une CSG progressive, serait encore plus complexe à mettre en œuvre, dans le cadre de la jurisprudence constitutionnelle actuelle. Aussi convient-il d’explorer la piste prometteuse et moins étudiée d’une complémentarité organisée entre les deux impositions. Le Conseil des prélèvements obligatoires a ainsi analysé les réformes à court et moyen terme qui peuvent être engagées, à prélèvement constant et sans attendre un changement global du système. Ces réformes représentent une voie médiane, maintenant un système dual, mais mieux articulé et plus cohérent, particulièrement pour les bas revenus. 
Dans cette perspective, trois priorités ont été identifiées, pour corriger les défauts les plus patents du système : 
- mettre en place l’imposition contemporaine des revenus et réduire le poids des dépenses fiscales dans l’IR; 
- universaliser et rendre plus équitable la CSG ; 
- mieux articuler les deux impositions, en supprimant la déductibilité de la CSG, avec une compensation pour l’IR.
La suppression de certaines niches fiscales ou l’imposition contemporaine des revenus nécessiteraient sans doute d’amortir ou d’étaler dans le temps les transferts de charge, en maintenant parfois des règles préexistantes, ou en compensant certaines pertes par d’autres avantages, sous forme d’allocations ou de crédits d’impôt. 
Dans le même esprit, un dispositif de « filet fiscal » permettrait, à revenu inchangé, de garantir que l’impôt n’augmenterait pas sensiblement d’une année à l’autre, afin d’échelonner les modifications significatives dans la situation des contribuables. Il importe d’insister aussi sur la durée nécessaire à la préparation et à la mise en œuvre des réformes, qui se sont souvent étalées sur plusieurs années dans d’autres pays, et n’ont pas concerné seulement l’imposition des revenus, mais aussi la fiscalité de l’entreprise et du capital. Le contexte durable de crise économique et de restrictions budgétaires, loin d’être un frein, pourrait au contraire encourager le Gouvernement et le Parlement à engager la refonte d’un système d’imposition des revenus, dont la faible lisibilité risque de nourrir, à défaut, diverses formes de rejet. 
L’imposition gagnerait en lisibilité et en équité si l’IR était débarrassé du plus grand nombre possible de niches fiscales et si la CSG s’appliquait à tous et à tous les revenus de manière plus équitable. La fiscalité des ménages serait plus efficace et mieux acceptée, si l’IR portait sur les revenus de l’année en cours. Elle retrouverait une cohérence d’ensemble, si la CSG n’était plus du tout déductible à l’IR. Cette dernière réforme, intégrant une compensation à travers le barème de l’IR, à rendement constant, nécessiterait des efforts particuliers d’explication, mais apporterait une clarification largement souhaitable. 
Le maintien d’un système dual, rénové et mieux articulé, ne ferait toutefois pas obstacle, et pourrait même constituer une étape préparatoire à une réforme d’ensemble, fusionnant à terme l’imposition des revenus.

Texte du Conseil des prélèvements obligatoires.
Photo CC0 Public Domain.

Impôt sur le revenu et CSG, quelles réformes ?
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